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稅改專欄/依解釋令補稅…不應溯及既往
作者譯者:經濟日報/柯格鐘
出版日期:2012.12.20
【經濟日報╱柯格鐘】 2012.12.20 03:16 am
 
喜歡吃炸物的人,應該對前陣子市面流行的氣炸鍋商品,並不陌生。據報載,財政部於日前發出解釋函令,依氣炸鍋加熱原理,將氣炸鍋定義屬應徵貨物稅「電烤箱」 的一種,並同時要求已進口該商品廠商,須在特定日以前,向進口地海關補繳貨物稅。財政部看法,從科技觀點來看,或許答案正確,但法律問題在於,財政部得否 依嗣後公布解釋函令,要求先前已進口系爭商品的廠商補稅?有必要說明。

按財政部所發布解釋函令,法律學理上認其屬於行政機關,為闡明法規範原意或為協助下級機關或屬官統一解釋,按照行政程序法所規定程序,據以完成的一般性行 政規則。解釋函令拘束力,原則上僅及於發布機關、下級機關與所屬公務員,對外並不直接發生效力。即使是對同屬國家機關之一的法院而言,解釋函令內所表示見 解並不具拘束力,法官亦可表示與之相反意見。

同理可知,對非屬國家機關納稅人而言,財政部所發布解釋函令,並不當然具法律規範的效力,納稅人同樣有權表示不同意見。只是當徵納雙方對解釋內容發生歧 異,就徵稅或稅額結果發生爭執時,體制上係由法院依其對系爭法律規範認知,作出「正確」的解釋並據以裁判而已。實際上,解釋函令在先進國家作用,反倒多為 納稅人或其稅捐顧問所利用,用以預測或主張稽徵機關應受拘束利器,蓋稽徵機關課稅不僅須依法,也須依上級所發布的命令。故在依法課稅與其衍生的信賴保護原 則之下,納稅人甚至可主動要求稽徵機關應遵解釋函令而課稅。

我國實務上雖不乏意見認為,解釋函令發布後即與母法結合,因此函令將溯及於母法制定之時,即已發生效力。縱然如此,在納稅人受信賴保護適用的前提下,只要 具體個案中,適用結果不利於納稅人者,原則上,解釋函令仍將僅往後發生效力,此亦為我國增訂稅捐稽徵法第1條之1第2項規定的用意。

從而,財政部不應以嗣後發布、又不利於納稅人的解釋函令,溯及既往地要求進口貨物廠商,尤其是已進口且已完成銷售的廠商補稅。蓋基於貨物稅性質屬特種消費 稅,實際應負擔稅捐者,本應為商品的消費者,非產製或進口系爭商品的廠商,只是透過後者對商品訂價,將稅捐轉嫁由前者負擔而已。此為包括貨物稅在內,所有 間接稅的共同特徵。溯及既往課稅,現實上將使前述稅負轉嫁,無法順利進行,等於變相加重相關廠商的稅負。

前述信賴保護原則,倘若個案中納稅人,涉及以虛偽或詐欺手段,或以規避意圖進行避稅時,將例外排斥不予適用,蓋不法或避稅行為的納稅人,並不具備應受保護的正當信賴可言。

(作者是成大教授,中華法務會計協會提供、誠品公益基金贊助)
【2012/12/13 經濟日報】@ http://udn.com/
 
全文網址: 稅改專欄/依解釋令補稅…不應溯及既往 | 稅務法務 | 財經產業 | 聯合新聞網 http://udn.com/NEWS/FINANCE/FIN10/7578612.shtml#ixzz2FlJwVUPb
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